Нюансы налогового учета по договорам подряда
Опубликовано 23 июня 2016
Вопрос №1. Порядок отнесения затрат сторонних организаций при выполнении подрядных работ на прямые или косвенные.
Согласно ст.253, 318 НК РФ расходы на производство и реализацию товаров (работ, услуг) подразделяются на прямые и косвенные.
В этой же статье прописано, что к прямым расходам могут относиться такие расходы, как:
1) материальные затраты;
2) расходы на ОТ персонала, непосредственно участвующих в производстве;
3) суммы начисленной амортизации по ОС, используемым в производстве.
Налоговым Кодексом дано право налогоплательщику самостоятельно определять конкретный перечень прямых расходов налогоплательщик (последний абзац п.1 ст.318).
На этом основании многие налогоплательщики максимально уменьшают перечень прямых расходов.
Однако, следует обратить внимание, что в указанном абзаце п.1 ст.318 четко прописано, что речь идет о прямых расходах, непосредственно связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).
Мало того, из норм статей 252, 318, 319 НК РФ, следует, что выбор налогоплательщика в отношении расходов, формирующих в налоговом учете стоимость произведенной и реализованной продукции (выполненных работ), должен быть обоснованным.
В пп.6 п.1 ст.254 определено, что к материальным расходам относятся затраты налогоплательщика на приобретение работ услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями.
Таким образом, расходы подрядчика на работы, услуги сторонних организаций, непосредственно участвующих в процессе выполнения работ, необходимо относить только на прямые расходы.
Перечень прямых расходов, также как и порядок распределения прямых расходов (формирование стоимости НЗП) утверждается в учетной политике на период не менее 2х лет (абз.4 п.1 ст.319 НК РФ).
Вопрос №2. Порядок списания расходов при превышении фактических затрат над сметными затратами.
Согласно п.4ст.709 ГК РФ цена работ (смета) по договору подряда может быть приблизительной или твердой. При отсутствии других указаний в договоре подряда цена работы считается твердой.
Цена работ определяется сторонами в смете, которая становится, после ее утверждения, неотъемлемой частью договора.( п.3 ст.709 ГК РФ)
Если возникла необходимость в проведении дополнительных работ (также как в случае превышения цены на материалы) и по этой причине в существенном превышении определенной в смете цены работ , подрядчик обязан своевременно предупредить об этом заказчика (п.5 ст.709ГК РФ). При этом, стороны, в знак подтверждения новой цены, должны подписать дополнительное соглашение и внести изменения в смету.
В случае, если в вашем договоре определена фиксированная, т.е. твердая цена, утвержденная сметой, то следует отметить следующее:
Согласно п. 6 ст. 709 Гражданского кодекса РФ, подрядчик имеет право требовать ее увеличения, если существенно возросла стоимость материалов и оборудования, а также оказанных ему субподрядчиками услуг. Однако, заказчик не обязан утверждать новую цену. В случае отказа заказчика от выполнения данного требования подрядчик может настаивать на расторжении договора в соответствии со ст. 451 Гражданского кодекса РФ.
Кроме того, в ст.716 ГК РФ подрядчик также обязан письменно уведомлять заказчика о любых обстоятельствах, которые могут повлиять на работу. К таким обстоятельствам, по нашему мнению, можно отнести также существенное отклонение стоимости материалов и пр. по отношению к утвержденной в смете цене (абз.4 п.1 ст.716 ГК РФ).
Таким образом, несмотря на установленную договором твердую цену, рекомендуем вам:
- Письменно уведомить заказчика о существенном увеличении расходов.
- Получить от него письменный ответ (не важно, отказ или согласие на утверждение новых цен). Только в этом случае завышенные расходы будут считаться обоснованными, т.к. Гражданский Кодекс дает право подрядчику требовать увеличения цены, даже если она установлена как твердая, и при этом, Кодекс обязывает предупреждать заказчика обо всех изменениях.
- В случае получения от заказчика положительного ответа в обязательном порядке закрепить согласование в дополнительном соглашении и утвердить новую смету.
В ином случае имеются серьезные риски признания расходов как экономически необоснованные со всеми вытекающими налоговыми последствиями.
Данные выводы подтверждают постановления ФАС:
Постановление Поволжского округа от 21 ноября 2012 г. по делу N А12-22363/2011:
«Законодательство не ставит освобождение подрядчика от исполнения обязанности по уведомлению заказчика в случае отсутствия у него намерения требовать от заказчика оплаты выполненных им дополнительных работ и возмещения вызванных этим убытков.»
Постановление ЗСО от 19 декабря 2012 г. по делу N А70-3110/2012
«Отклоняя данный довод и отказывая в удовлетворении заявленных требований, арбитражные суды исходили из того, что Общество не согласовывало перерасход по строительным материалам с заказчиком».
Вопрос №3. Порядок оценки остатков незавершенного производства.
Под незавершенным производством (далее — НЗП) понимается продукция, а также работы и услуги частичной готовности, то есть не прошедшие всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом.
В НЗП также включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги. К НЗП относятся и остатки невыполненных заказов производств и остатки полуфабрикатов собственного производства. Материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве, относятся к НЗП при условии, что они уже подверглись обработке. (п.1 ст.319 НК РФ).
ВАЖНО: Налогоплательщики, оказывающие услуги, вправе относить сумму прямых расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме на уменьшение доходов от производства и реализации данного отчетного (налогового) периода без распределения на остатки НЗП (абз.3 п.2 ст.318 НК РФ). Это право необходимо закрепить в учетной политике.
Следовательно, предприятия, оказывающие услуги, даже имеющие длительный цикл производства (например, услуги ТЭО- организация перевозки грузов может длиться до 1 месяца), при наличии указанного условия в учетной политике, имеют право учитывать все затраты (как прямые так и косвенные) с применением бухгалтерского/налогового счета 26 «Общехозяйственные расходы» (либо использовать счет как 20 «прямые расходы», так и 26 «Общехозяйственные расходы») с полным списанием в конце каждого месяца на финансовые результаты.
Согласно ст.319 НК РФ налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на НЗП и на выполненные работы с учетом соответствия осуществленных расходов выполненным работам.
В случае, если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по выполнению работ невозможно, налогоплательщик в своей учетной политике для целей налогообложения самостоятельно определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей.
Степень завершенности работ можно установить по объекту одним из способов:
— по доле выполненного объема работ в общем объеме работ по договору на отчетную дату;
— по доле понесенных на отчетную дату расходов в расчетной величине общих расходов по договору.
При этом, сумма остатков НЗП на конец текущего месяца включается в расчет НЗП в следующем месяце.
Указанный порядок распределения прямых расходов (формирования стоимости НЗП) устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения и подлежит применению в течение не менее двух налоговых периодов.
По нашему мнению, для расчета остатков НПЗ за основу можно взять принцип расчета «издержек обращения на остаток товара. Пример расчета с формулами приведен в таблице.
Байкалова Наталья Александровна
Директор, налоговый консультант
ООО Консалтинговая Компания «Деловой Квартал»
Источник: dkvl.ru
Расходы на субподрядчика
Согласно ст.740 Гражданского кодекса РФ по договору строительного подряда подрядчик обязуется по заданию заказчика построить определенный объект либо выполнить иные строительные работы, в том числе:
— иные работы, неразрывно связанные со строящимся объектом;
— капитальный ремонт зданий и сооружений.
Если из закона или договора не вытекает обязанность подрядчика выполнить предусмотренную в договоре работу лично, то подрядчик вправе привлечь к исполнению своих обязательств других лиц (субподрядчиков) (п.1 ст. 706 ГК РФ).
В настоящее время общераспространенной практикой является заключение договоров:
генерального подряда (между застройщиком и генеральным подрядчиком);
строительного подряда (между генеральным подрядчиком и подрядчиком);
строительного субподряда (между подрядчиком и субподрядчиком).
В бухгалтерском учете генерального подрядчика расходы на оплату работ, выполненных подрядчиком, отражаются в составе расходов по обычным видам деятельности (Дебет 20 Кредит 60). Аналогично ведется учет у подрядчика: работы, выполненные субподрядчиком, относятся в дебет балансового счета 20. При этом согласно нормам ПБУ 2/2008 если договор строительного подряда или субподряда начинается и заканчивается в разные годы, то учет расходов по счету 20 ведется по каждому договору отдельно.
Для целей налогообложения прибыли расходы на подрядчика (субподрядчика) относятся к материальным расходам по пп.6 п.1 ст.254 НК РФ как затраты на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями и индивидуальными предпринимателями.
Если строительная организация (индивидуальный предприниматель) применяет упрощенную систему налогообложения с объектом «доходы минус расходы», то она также вправе уменьшить расходы на оплату услуг подрядчика (субподрядчика) по тому же основанию. См. письмо Минфина РФ от 30.08.2011 № 03-11-11/220.
Источник: amnagency.ru
Усн оплата подрядчику расход
УСН | НА ПРАКТИКЕ
Пригарина М. В.,
практикующий юрист, начальник юридического отдела ООО «Инфа»
Застройщик – ресурсы – генподрядчик
На этапе строительства застройщик несет немало затрат, например затраты на электроэнергию. Как правило, подобные расходы компенсирует генподрядчик. Как застройщику-«упрощенцу» учесть в налоговом и бухгалтерском учете эти операции? Как следует из ст. 1, п.п.
2, 4 ст. 4, ст. 6 Федерального закона от 25.02.1999 № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений», услуги заказчика-застройщика заключаются в организации строительства объекта капитальных вложений и считаются оказанными по завершении реализации инвестиционного проекта и передаче инвестору результата работ.
Законодательство непосредственно не регулирует отношения между заказчиком и подрядчиком по поводу оплаты потребленной подрядчиком в ходе выполнения работ электроэнергии. Из ст. 740 ГК РФ следует, что одной из обязанностей заказчика по договору строительного подряда является создание генподрядчику всех необходимых для выполнения работ условий. Так, например, если это необходимо для производства работ, заказчик обязан обеспечить подачу электрической энергии на строительную площадку и, соответственно, нести все расходы по исполнению этого обязательства.
ПЕРВОИСТОЧНИК Застройщик – физическое или юридическое лицо, обеспечивающее на принадлежащем ему земельном участке или на земельном участке иного правообладателя строительство, реконструкцию, капитальный ремонт объектов капитального строительства, а также выполнение инженерных изысканий, подготовку проектной документации для их строительства, реконструкции, капитального ремонта. — Пункт 16 ст. 1 ГрК РФ.
В соответствии с п. 2 ст. 747 ГК РФ заказчик обязан в случаях и в порядке, предусмотренных договором строительного подряда, передавать генподрядчику в пользование необходимые для осуществления работ здания и сооружения, обеспечивать транспортировку грузов в его адрес, временную подводку сетей энергоснабжения, водо- и паропровода и оказывать другие услуги.
Оплата предоставленных заказчиком услуг осуществляется в случаях и на условиях, предусмотренных договором строительного подряда. В том числе сторонами может быть установлено, что заказчик обеспечивает строительную площадку электроэнергией, а подрядчик компенсирует заказчику электроэнергию, потребленную подрядчиком в процессе строительства (постановление ФАС Московского округа от 25.01.2012 № А40-40524/10-59-335, определение ВАС РФ от 19.07.2010 № ВАС-9335/10, постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 31.01.2011 № 09АП-32845/2010). Иными словами, отпуск заказчиком подрядчику электроэнергии на строительной площадке следует рассматривать как оказываемую заказчиком в рамках договора подряда услугу по обеспечению подрядчика энергией для выполнения работ. Если обязанность генподрядчика компенсировать расходы заказчика по оплате потребленной в период строительства электроэнергии договором не закреплена, заказчик не вправе предъявить соответствующее требование (см., например, постановление ФАС Московского округа от 12.03.2009 № КГ-А41/1233-09).
ПОЛЕЗНО ЗНАТЬ Отпуск заказчиком подрядчику электроэнергии на строительной площадке следует рассматривать как оказываемую заказчиком в рамках договора подряда услугу по обеспечению подрядчика энергией для выполнения работ.
Бухгалтерский учет
Согласно п. 1.4 Положения Минфина РФ от 30.12.1993 № 160 «Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций» расходы по содержанию застройщиков производятся за счет средств, предназначенных на финансирование капитального строительства, и включаются в инвентарную стоимость вводимых в эксплуатацию объектов. В соответствии с п. 5 ПБУ 9/99 доходами от обычных видов деятельности являются выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг (далее – выручка).
По нашему мнению, суммы, подлежащие оплате подрядчиком за потребленную при выполнении работ электроэнергию, отражаются в бухгалтерском учете заказчика в качестве выручки от оказания услуг по кредиту счета 90 «Продажи». При этом стоимость приобретения этой энергии формирует себестоимость оказанных услуг и отражается по дебету счета 90.
Если в соответствии с договором строительного подряда подрядчик оплачивает заказчику, являющемуся застройщиком, стоимость потребленной при выполнении работ электроэнергии, стоимость приобретения энергии, отпущенной подрядчику, в состав капитальных затрат застройщиком не включается и по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в этот момент не отражается. Как было отмечено, в этом случае стоимость приобретения энергии, отпущенной подрядчику за плату, формирует себестоимость услуг, оказываемых подрядчику, и отражается по дебету счета 90 «Продажи» с обособлением таких поступлений на отдельном субсчете. В дальнейшем стоимость потребленной электроэнергии генеральный подрядчик (подрядчик) предъявит застройщику (заказчику-застройщику) в соответствии с п. 2 ст. 709 ГК РФ как компенсацию своих издержек, отразив в ежемесячных актах формы КС-2 (или иных согласованных сторонами формах документов о выполненной подрядчиком работе), что у заказчика отразится как увеличение объема капитальных вложений с внесением записей по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» и сформирует первоначальную стоимость возводимого объекта в соответствии со сметой.
ПЕРВОИСТОЧНИК При применении упрощенной системы налогообложения, определяя объект налогообложения, налогоплательщики учитывают доходы от реализации товаров (работ, услуг), реализации имущества и имущественных прав, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК РФ.
При этом не учитываются доходы, предусмотренные ст. 251 НК РФ. — Подпункт 1 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ.
Налоговый учет
ПЕРВОИСТОЧНИК Датой получения доходов при применении УСН признается день поступления денежных средств на счета в банках и(или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и(или) имущественных прав, а также погашения задолженности налогоплательщику иным способом (кассовый метод). — Пункт 1 ст. 346.17 НК РФ.
ПОЛЕЗНО ЗНАТЬ Объектами налогообложения по НДС признаются реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, а также передача имущественных прав. Реализацией товаров, работ или услуг согласно п. 1 ст. 39 НК РФ признаются, соответственно, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу на возмездной или (в отдельных случаях) безвозмездной основе. Налоговая база по НДС определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 105.3 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.
Налоговые риски, связанные с НДС
Формально отпуск ресурсов подрядчику с их компенсацией в соответствии с условиями договора строительного подряда представляет собой операцию по реализации услуг по обеспечению исполнителя энергией, теплом, водой и связью на строительной площадке, которая признается объектом обложения НДС. Так, в указанном выше постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 31.01.2011 № 09АП-32845/2010 судьи подтвердили, что «. как правильно указал суд первой инстанции, отпуск заказчиком электроэнергии подрядчику за плату в соответствии с условиями договора строительного подряда следует рассматривать как операцию по реализации услуг по обеспечению подрядчика энергией на строительной площадке, которая признается объектом обложения налогом на добавленную стоимость в соответствии с п. 1 ст.
146 и п. 1 ст. 154 НК РФ. При этом в рамках договора энергоснабжения, заключенного заказчиком с энергоснабжающей организацией, заказчик является абонентом, а подрядчик рассматривается в качестве субабонента (письмо УМНС РФ по г. Москве от 24.01.2002 № 24-11/3696, письмо УФНС России по г. Москве от 09.02.2007 № 19-11/12031)». В то же время в соответствии с п. 2 ст.
346.11 НК РФ организации, применяющие УСН, не признаются плательщиками НДС, кроме налога, подлежащего уплате при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также налога, уплачиваемого в соответствии со ст. 174.1 НК РФ. При этом они не освобождаются от исполнения обязанностей налоговых агентов (п. 5 ст. 346.11 НК РФ).
Поэтому в общем случае оказание ими услуг не приводит к возникновению у них обязанностей плательщика НДС. Исключением из этого является ситуация выставления лицом, не являющимся плательщиком НДС, счета-фактуры с выделением налога. Тогда в силу п. 5 ст. 173 и п. 5 ст.
174 НК РФ выделенный в счете-фактуре налог подлежит уплате в бюджет и должен быть отражен в представляемой в налоговые органы соответствующей налоговой декларации. Порядок передачи затрат на капитальное строительство от заказчика-застройщика по окончании строительства законодательно не регламентирован.
ВАЖНО В РАБОТЕ Суммы НДС, в том числе и в части услуг по присоединению строящегося комплекса к электрической сети, предъявленные застройщиком, принимаются к вычету у организации-инвестора на основании счета-фактуры организации-застройщика, составленного в адрес организации-инвестора, и при условии принятия последним результата работ к учету, в том числе на счет 08 «Вложения во внеоборотные активы».
- Назад
- Вперёд
Источник: buhpressa.ru