Определение стоимости запасов при оценке бизнеса

ФСБУ 5/2019 «Запасы» предусматривает ситуации, при которых бухгалтеру необходимы знания МСФО. Рассмотрим некоторые аспекты учета запасов по МСФО, которые могут быть полезны бухгалтеру при исполнении положений этого ФСБУ.

Любовь Резникова
Руководитель направления МСФО и управленческого учета

Когда нужны знания по МСФО при учете запасов

В ряде случаев при оценке запасов стандарт ФСБУ 5 2019 запасы содержит прямую отсылку к стандарту МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости». Сложившаяся практика применения МСФО (IAS)2 «Запасы» поможет бухгалтеру исполнить требования ФСБУ 5/2019 о применении дисконтированных оценок при получении запасов с отсрочкой платежа, о тестирования запасов на обесценение. К тому же, п. 7.1 ПБУ 1/2008 «Учетная политика» указывает, что при отсутствии по конкретному вопросу установленных способов ведения бухучета в ФСБУ, приоритетным для разработки способа учета являются нормы МСФО.

Что относится к запасам в международных стандартах

• предназначенные для продажи в ходе обычной деятельности (аналог российских счетов 41 «Товары», 43 «Готовая продукция»;
• находящиеся в процессе производства для такой продажи (здесь следует сказать о незавершенном производстве — сальдо счета 20 «Основное производство»);
• находящиеся в виде сырья или материалов, которые будут потребляться в процессе производства или оказания услуг (аналог российского счета 10 «Материалы»).

Следует отметить, что МСФО являются именно стандартами отчетности. То есть проводки или названия счетов не регламентированы, и для удобства в статье приведены счета из плана счетов РСБУ.

Оценка при признании и формирование себестоимости запасов

Как подсчитать себестоимость запасов

Первоначальная стоимость запасов включает в себя:

• все затраты на приобретение (это цена покупки, пошлины, невозмещаемые налоги, транспортные затраты и погрузочно-разгрузочные работы). При этом скидки подлежат вычету при приобретении запасов;
• затраты на переработку и прочие затраты, понесенные для того, чтобы обеспечить текущее местонахождение и состояние запасов (это прямые и косвенные затраты, которые непосредственно связаны с переработкой запасов с целью доведения до состояния готовности к продаже или дальнейшему использованию, также постоянные производственные расходы, исходя из нормальной производительности — см. Пример 1. ниже).

Таким образом, в себестоимость запасов не включаются сверхнормативные потери сырья и прочих ресурсов, общие административные расходы, затраты на хранение готовой продукции, расходы на продажу. Все это следует признать расходом.

Как рассчитать постоянные производственные расходы в условиях нормальной производительности рассмотрим на примере.

Пример 1.

Предприятие за год выпускает 180 млн. штук заготовок.

Амортизация технологической линии для производства составляет 1 млн руб. в месяц, т.е. 12 млн руб. в год (постоянные производственные расходы).

Таким образом, постоянные производственные расходы, приходящиеся на 1 шт. готовой продукции, исходя из нормального уровня производства, составляют 0,07руб. (12 млн руб. / 180 млн штук). Т.е. при выпуске заготовок организация будет включать в их себестоимость 0,07 руб. по каждой заготовке.

Практический вебинар по направлению «Оценка бизнеса» (от 07.09.2017г.)

В декабре, с учетом сезонности, предприятие выпустило всего 500 тыс. штук заготовок. Соответственно фактические постоянные производственные затраты составляют 2 руб. на 1 шт. (1 млн руб. /500 тыс. штук), однако в себестоимость продукции будут включены только нормативные 0,07 руб. на 1 шт., а превышение нормативных постоянных производственных расходов на 1,93 руб. на 1 шт. (2 руб.- 0,07 руб.) должно быть признано расходом.

В случае, если фактические постоянные производственные затраты окажутся ниже нормативных, например, составят 0,05 руб. на 1 шт., то в себестоимость следует отнести меньшую величину, то есть 0,05 руб.

Если запасы приобретены с отсрочкой платежа

Итак, мы определили себестоимость запасов в стандартных случаях, но возможна ситуация, когда запасы приобретаются с отсрочкой платежа, тогда появляется элемент финансирования. Разница между тем, сколько товары стоят сейчас на условиях немедленной оплаты и той величиной, которую покупатель платит на условиях отсрочки, является расходом по процентам, который признается на протяжении периода финансирования (данное требование содержится в МСФО (IAS) 2 «Запасы» п.18). Рассмотрим такую ситуацию на примерах.

Пример 2.

Компания Покупатель приобретает заготовки для производства мебели у Поставщика. Цена при немедленной оплате составляет 2 000 тыс. руб. Однако компания не имеет оборотных средств и договаривается, что будет платить Поставщику на протяжении 2 лет с уплатой 10% годовых. Поставка осуществлена 01.07.2022.

На 01.07.2022 при получении товара, Покупатель сделает запись:

Дебет сч. 10 «Запасы» Кредит сч. 60, 76 «Кредиторская задолженность» 2 000 тыс. руб.

На 31.07.2022 товар не оплачен, начисленные расходы по процентам за июль 2022 будут составлять (2 000 тыс. руб.*10%*31/365) = 16,986 тыс. рублей, покупатель сделает запись:

Дебет сч.91 «Расходы по процентам» Кредит сч. 60, 76 «Кредиторская задолженность» 16, 986 тыс. руб.

Очевидно, что в данном случае, можно провести параллель с займом. То есть Покупатель мог в банке получить заем 2 млн рублей на аналогичных условиях, начислять проценты и выплачивать их банку. В данном случае таким «банком» является Поставщик.

Если плата за отсрочку не выделена в цене поставщика

Рассмотрим другой случай, когда проценты за отсрочку платежа не указаны в договоре, а стоимость товара установлена в твердой сумме.

Пример 3.

Стоимость товара с отсрочкой платежа на 1 год составляет 1100 тыс. рублей. В этом случае товар будет отражен согласно п. 18 МСФО (IAS) 2 «Запасы», а «цену» отсрочки нужно будет рассчитать самостоятельно и отразить в учете в качестве процентов, следовательно, сам товар учесть по справедливой (рыночной) стоимости.

Как определить справедливую стоимость товара?

Определение справедливой стоимости товаров следующее: это оценка объективная, основанная на рыночных данных, а не специфичная для организации.

В соответствии с п.24 МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости», справедливая стоимость — цена, которая была бы получена при продаже актива или уплачена при передаче обязательства в ходе обычной сделки на основном (или наиболее выгодном) рынке на дату оценки в текущих рыночных условиях (то есть цена выхода), независимо от того, является ли такая цена непосредственно наблюдаемой или рассчитывается с использованием другого метода оценки.

Выделяют 3 основных метода оценки согласно МСФО (IFRS) 13:

• рыночный метод (это метод оценки, в котором используются цены и другая соответствующая информация, основанная на результатах рыночных сделок, связанных с идентичными или сопоставимыми (то есть аналогичными) активами, обязательствами или группой активов и обязательств, такой как бизнес);
• доходный метод (метод предполагает преобразование будущих сумм в одну текущую (дисконтированную величину);
• затратный метод (это метод, при котором отражается сумма, которая потребовалась бы в настоящий момент времени для замены эксплуатационной мощности актива (часто называемая текущей стоимостью замещения).

В ситуации с отсрочкой платежа следует использовать доходный метод. Тот же подход предлагает Минфин в комментариях к новому ФСБУ 5/2019 «Запасы» (п. 6 ИС от 10.04.2020 N ИС-учет-27).

Способы расчета дисконтированной, то есть приведенной стоимости описываются в п. B12-B30 МСФО (IFRS) 13. Однако данные пункты не требуют ограничиваться использованием описанных в них способов. Единого способа определения ставки дисконтирования не существует, компания должна представить свое видение с учетом рисков и неопределенностей, инфляции, наличия достаточного объема информации и т.д.

Возвращаясь к примеру, необходимо определить текущую стоимость 1 100 тыс. рублей, которые надо заплатить через 1 год, при этом в договоре не указана ставка %.

Стандарт предписывает использовать такой элемент в компонентах оценки, как ставка по безрисковым монетарным активам (МСФО (IFRS) 13 п. B13c.

Предположим, по наблюдаемой рыночной информации безрисковая процентная ставка составляет 3 % годовых, в нашей юрисдикции это, например, ставка доходности по государственным ценным бумагам или ключевая ставка Банка России.

Однако, очевидно, что поставщик товара учитывает риск, следовательно, ожидая от покупателя 1100 тыс. руб. через год, он не предполагает заработать только 3%. Соответственно ставка должна быть откорректирована и отражать допущения, которые используются участниками рынка при определении цены на актив или обязательство (МСФО (IFRS) 13 п. B13а).

Данные допущения приведут к корректировке ставки дисконтирования. То есть ставку дисконтирования следует определить на основе наблюдаемых показателей нормы доходности по сопоставимым активам или обязательствам. (МСФО (IFRS) 13 п.B18).

Отсюда следует, что можно использовать наблюдаемые данные, например, стоимость на аналогичный товар при мгновенной оплате составляет 1000 тыс. руб. Если нет информации о аналогичном товаре, то вполне уместно оценить доходность по сопоставимым обязательствам, то есть под какой процент компании доступен кредит, предположим, 10%. В любом случае мнение о ставке должно быть обосновано.

Математическая формула дисконтирования имеет вид:

PV = FV * 1/(1+R)n
Где FV — будущая стоимость
PV- дисконтированная текущая стоимость
n- число лет от даты в будущем, до текущего момента
R —%(ставка дисконтирования)

Расчет:

текущая стоимость: 1 100 тыс. руб./ (1+0,1) =1000 тыс. руб.

Проводки по отражению стоимости запасов и начислению процентов будут аналогичны примеру 2.

На 01.07.2022 при получении товара, покупатель сделает запись:

• Дебет сч. 10 «Запасы» 1000 тыс. руб.
• Кредит сч. 60, 76, . «Кредиторская задолженность» 1000 тыс. руб.

На 31.07.2022 товар не оплачен, начисленные расходы по процентам за июль 2022 будут составлять:

• Дебет сч. 91 «Расходы по процентам» (1000 тыс. руб.*10%*31/365) = 8, 493 тыс. руб.
• Кредит сч. 60, 76 «Кредиторская задолженность» 8, 493 тыс. руб.

Дисконтирование денежных потоков предполагает не только пример с единоразовым платежом в конце срока, но также платежи согласно графика, в таком случае, дисконтируют денежные потоки средствами Excel, т.к. вручную этот процесс очень трудоемкий.

Источник: pravovest-audit.ru

Оценка запасов при оценке доли уставного капитала предприятия

На вторичном рынке –продавцы это собственники, которые ранее приобретали машины и оборудование для использования их потребительских свойств в производстве своих товаров и услуг. Поэтому рыночная стоимость запасов предприятия, предназначенных для собственного использования в производстве или сервисном обслуживании, будет формироваться на вторичном рынке аналогичных новых машин и оборудования. В связи с этим, оценку рыночной стоимости таких запасов целесообразно и экономически обоснованно определять по их балансовой стоимости с учетом скидки перехода на вторичный рынок по формуле: С рын.зп. = СБаланс.* (1- И вт.р. ), где И вт.р. – скидка перехода на вторичный рынок отдельных групп машин и оборудования, %. Экспертные оценки, проведенные под руководством Лейфера Л.А.1, дают следующие скидки при переходе на вторичный рынок, которые можно использовать при оценке рыночной стоимости запасов предприятия:

При оценке запасов предприятия целесообразно распределить их по указанным группам и рассчитать стоимость в соответствии со скидкой перехода на вторичный рынок, соответствующей каждой группе. Оценка стоимости бизнеса затратным подходом предполагает также расчет рыночной стоимости активов, как и при оценке доли. Поэтому предлагаемый подход при оценке запасов для расчета доли уставного капитала может быть применен и для оценки бизнеса. 1 Справочник оценщика машин и оборудования. Лейфер Л.А., Фролова Н.Н., Маслов С.А.,Н.-Новгород,2015,стр.46

Рекомендуйте статью коллегам:

читать всем! стоит ознакомиться не интересно 4 человека проголосовало

Источник: www.audit-it.ru

IAS 2 — Как оценивать себестоимость запасов по МСФО?

Рассмотрим принципы оценки стоимости запасов и основные компоненты затрат, включаемых в оценку себестоимости и чистой возможной цены продажи (NRV) запасов, в соответствии с МСФО (IAS) 2 «Запасы».

Согласно параграфу МСФО (IAS) 2:9 запасы оцениваются по наименьшей величине из себестоимости и чистой возможной цены продажи.

Рассмотрим первую составляющую этого основополагающего принципа оценки запасов — себестоимость (англ. ‘cost’).

Компоненты себестоимости запасов.

Себестоимость запасов включает ряд затрат, перечисленных в параграфе IAS 2:10. Это:

• все прямые затраты на приобретение запасов,
• затраты на переработку запасов и
• прочие затраты, связанные с транспортировкой и обеспечением текущего состояния запасов.

Затраты на приобретение.

Затраты на приобретение запасов включают цену покупки, импортные пошлины и прочие налоги, связанные с закупкой (кроме налогов, которые впоследствии возмещаются налоговыми органами), а также затраты на транспортировку, погрузку и расходы, непосредственно связанные с закупкой.

Из себестоимости также исключаются (вычитаются) торговые скидки, уступки и прочие аналогичные статьи.

Предусмотренные договором скидки и уступки признаются заранее, если существует вероятность того, что они будут получены или вступят в силу.

Дискреционные (т.е. не предусмотренные договором) скидки и уступки не признаются заранее. Порядок учета дискреционных скидок и уступок при оценке себестоимости не указан явным образом в IAS 2, но к ним можно применять параграф IAS 34:B23 (из дополнительного руководства к стандарту IAS 34 «Промежуточная отчетность»).

Особенности учета таких скидок при оценке запасов показаны в примере ниже.

Пример учета договорных скидок на объем закупок при оценке себестоимости запасов.

На 1 января 20×1 Компания А, ритейлер, заключает договор с поставщиком продукта X. В соответствии с 2-летним договором, Компания А приобретает продукт X по цене 100 д.е. за единицу.

Договор предусматривает, что Компания А получает 5 д.е. скидки за каждую купленную единицу товара (применяется ретроспективно в отношении всех закупок), если она купит по меньшей мере 10,000 единиц продукта в течение 2-летнего срока действия договора.

В течение года 20×1, Компания A закупила 9,000 ед. продукта, из которых 8,500 уже были проданы клиентам на конец года.

На 31 декабря 20×1 Компания A оценивает высокую вероятность получения скидки на объем закупок продукта Х, так как продажи этого продукта усилились во второй половине 20×1 года.

Рассматриваемая скидка является договорной, поэтому Компания А признает ее в своей финансовой отчетности за 20×1 год, сделав следующие проводки:

1. Компания А приобретает 9,000 ед. продукта по цене $100 за единицу, из которых 8,500 ед. были проданы в течение отчетного периода.

Кредит. Денежные средства: 900,000 д.е.

Дебет. Запасы: 50,000 д.е.

Дебет. Себестоимость проданных товаров: 850, 000 д.е.

2. Компания A начисляет скидку в размере 5 д.е. на единицу продукции.

Кредит. Дебиторская задолженность по расчетам с поставщиками: 45,000 д.е.

Дебет. Запасы: 2,500 д.е.

Дебет. Себестоимость проданных товаров: 42,500 д.е.

Пример учета дискреционных скидок на объем закупок при оценке себестоимости запасов.

На 1 января 20×1 компания А, ритейлер, заключает договор с поставщиком продукта X. В соответствии с 2-летним договором, компания А покупает продукт X по цене $ 100 за единицу.

Поставщик X обычно предоставляет скидки компаниям при больших объемах закупок. Однако, эти скидки не предусмотрены договором и предоставляются полностью на усмотрение поставщика X.

В течение 20×1 Компания А приобрела 9,000 единиц продукта. По состоянию на 31 декабря 20×1 Компания А предполагает предоставление ей поставщиком уступки по итогам 2-летнего срока действия договора.

Поскольку уступка является дискреционной, Компания А не признает ее в своей финансовой отчетности за 20×1 год. Если размер предполагаемой уступки окажется существенным, Компания А раскроет ее в качестве условного актива.

Затраты на переработку.

В соответствии с параграфом IAS 2:12, затраты на переработку включают в себя:

• Затраты, напрямую связанные производством продукции (например, используемое в переработке сырье или трудозатраты),
• Распределенные переменные производственные накладные расходы,
• Распределенные постоянные производственные накладные расходы.

Переменные производственные накладные расходы.

Переменные производственные накладные расходы (англ. ‘variable production overheads’) — это косвенные производственные затраты, которые меняются в зависимости от объема производства. Примерами этих расходов являются косвенные затраты на сырье или трудозатраты.

Переменные производственные накладные расходы распределяются на каждую единицу продукции на основе фактической загрузки производственных мощностей, как указано в параграфе IAS 2:13.

Тем не менее, сверхнормативные потери сырья и другие неэффективные затраты относятся на расходы в отчете о прибылях и убытках по мере их возникновения [см. параграф IAS 2:16(a)].

Постоянные производственные накладные расходы.

Постоянные производственные накладные расходы (англ. ‘fixed production overheads’) — это косвенные производственные затраты, которые остаются относительно неизменными независимо от объема производства.

Примерами этих расходов являются амортизация и расходы на обслуживание зданий и оборудования, используемых в процессе производства, а также административные расходы на управление производством.

Постоянные производственные накладные расходы распределяются на каждую единицу продукции на основе нормальной загрузки производственных мощностей.

На практике, в качестве нормальной мощности наиболее часто используется фактический уровень производства.

Но фактический уровень производства необходимо корректировать во время периодов простоя (например, из-за отсутствия заказов от покупателей) или непредвиденного ремонта зданий или оборудования. Результаты таких корректировок соответствующих постоянных производственных накладных расходов сразу признаются в составе прибыли и убытков, а не в себестоимости запасов [см. параграф IAS 2:13].

Необходимо отметить, что распределение производственных накладных расходов является обязательным требованием согласно МСФО (IAS) 2, то есть компания не может принять решение об их исключении из себестоимости запасов.

См. также более подробные примеры распределения расходов на себестоимость запасов:

Прочие затраты, включаемые в себестоимость запасов.

IAS 2 позволяет включать в балансовую стоимость запасов прочие затраты, не являющиеся прямыми затратами на закупку или переработку. Но эти прочие затраты должны быть связаны с «обеспечением текущего местонахождения и состояния запасов» [см. параграф IAS 2:15].

Примерами таких затрат являются непроизводственные накладные расходы или затраты на разработку продуктов для конкретных клиентов.

Однако параграф IAS 2:16 содержит перечень конкретных затрат, которые необходимо исключать из себестоимости запасов:

• сверхнормативные потери сырья, трудозатраты или прочие производственные затраты;
• затраты на хранение, кроме затрат, необходимых для перехода к следующей стадии производства;
• административные накладные расходы, не связанные с транспортировкой запасов и обеспечением их текущего состояния; и
• затраты на продажу.

МСФО (IAS) 23 «Затраты по заимствованиям» устанавливает критерии для признания затрат по заимствованиям в себестоимости запасов.

Затраты на хранение запасов.

Затраты на хранение (англ. ‘storage costs’) исключаются из себестоимости запасов, если они не требуются для перехода к дальнейшей стадии производства. Таким образом, хранение готовой продукции на складе не увеличивает их себестоимость.

То же самое относится к расходу сырья на хранение или незавершенному производству из-за нарушения сроков производственного процесса (например, хранение кирпичей, прежде чем они будут перемещены на строительную площадку).

Примерами запасов, производственный процесс которых требует хранения, включают выдержанные алкогольные напитки (например, вино) или определенные виды продуктов питания (например, сыр или хамон).

Затраты на транспортировку.

Затраты на транспортировку (англ. ‘transportation costs’) могут быть отнесены на себестоимость запасов, если они «понесены для обеспечения текущего местонахождения и состояния запасов».

В то же время, они не могут являться затратами на продажу (коммерческими затратами), поскольку эта категория затрат должна исключаться из себестоимости согласно параграфу IAS 2:16(d).

Отличить эти затраты может быть непросто, и также может быть сложно обосновать свое решение.

Например, принято считать, что затраты транспортировку готовой продукции от места производства или основных складов компании в розничные точки, также добавляются к себестоимости запасов, поскольку эти затраты понесены «для обеспечения текущего местонахождения и состояния запасов», необходимого для осуществления их продажи.

С другой стороны, транспортировка запасов между розничными точками или транспортировка из розничных точек покупателям, скорее всего, связана с коммерческой деятельностью и, следовательно, такие затраты должны относиться на расходы в составе прибыли или убытка по мере их возникновения.

Непроизводственные накладные расходы.

Параграф IAS 2:15 гласит, что целесообразно включать непроизводственные накладные расходы в себестоимость запасов при условии, что эти расходы «понесены для обеспечения текущего местонахождения и состояния запасов».

Эта формулировка позволяет относить на себестоимость запасов очень широкий круг непроизводственных накладных расходов, так как обычно можно смело утверждать, что почти каждый отдел компании, в сущности, вносит свой вклад в обеспечение текущего местонахождения и состояния запасов.

Поэтому каждой компании необходимо принять собственную учетную политику, основанную на разумных критериях и принимающую во внимание соображения существенности.

Финансовые затраты в себестоимости запасов.

Если при приобретении запасов в кредит, условия торгового кредита отличается от обычных кредитных условий (например, срок кредитования значительно больше, чем в среднем по отрасли), стоимость запасов признается на основе цены покупки на условиях обычного торгового кредита.

Разница между ценой покупки на условиях обычного торгового кредита и фактическими выплатами признается как процентные расходы на протяжении периода финансирования (см. параграф IAS 2:18).

МСФО (IAS) 2 не очень подробно рассматривает этот вопрос, поэтому за подробностями можно обратиться к стандарту МСФО (IFRS) 15 «Выручка по договорам с покупателями», в котором приведены критерии для определения того, содержит ли договор значительный компонент финансирования.

Финансовые затраты в себестоимости запасы также могут попадать в сферу применения МСФО (IAS) 23 «Затраты по заимствованиям».

Чистая возможная цена продажи (NRV) запасов.

Напомним, что согласно параграфу IAS 2:9 запасы должны оцениваться по наименьшей величине из себестоимости и чистой возможной цены продажи.

Чистая возможная цена продажи (NRV, от англ. ‘net realisable value’) представляет собой расчетную цену продажи в ходе обычной деятельности за вычетом расчетных затрат на завершение производства и расчетных затрат, которые необходимо понести для продажи.

Другими словами, при такой оценке запасы списываются ниже их себестоимости, если, например, они повреждены, устарели или их рыночная цена заметно снизилась (см. параграф IAS 2:28).

При оценке NRV также учитывается цель удержания запасов. Например, NRV запасов, предназначенных для выполнения договоров на продажу товаров или оказание услуг по твердым ценам, определяется на основе цены, указанной в этих договорах (см. параграф IAS 2:31).

Чистая возможная цена продажи отличается от справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу, поскольку NRV является специфичной для компании стоимостью, а справедливая стоимость — нет (см. параграф IAS 2:7).

Сумма списанных ранее запасов может быть восстановлена в последующих периодах, если изменились обстоятельства, которые привели к списанию (см. параграф IAS 2:33).

Потверждения оценки, полученные после окончания отчетного периода.

Важным показателем оценки NRV является последнее имеющееся потвеждение цены продажи, в том числе цены продажи после отчетной даты, которые, как правило, подтверждают условия, существовавшие на отчетную дату (см. параграф IAS 2:30).

Затраты на продажу.

IAS 2 оставляет пространство для интерпретации, когда дело доходит до принятия решения о том, какие коммерческие расходы (затраты на продажу) должны быть включены в оценку NRV, поскольку нет явных указаний на то, что в оценку NRV должны включаться только прямые затраты, или распределенные косвенные затраты.

Поэтому в этом вопросе важен выбор учетной политики, которая должна применяться последовательно.

Сырье.

Сырье и прочие материалы, предназначенные для использования в производстве запасов не списываются ниже себестоимости, если готовая продукция, в которую они будут включены, предполагается продать по себестоимости или выше себестоимости.

Таким образом, списание запасов до чистой возможной цены продажи (NRV) не допускается только потому, что цены на сырье упали или будущая операционная прибыль окажется неудовлетворительной.

Но, если снижение цены сырья указывает на то, что себестоимость готовой продукции превышает NRV, сырье списывается до NRV (см. параграф IAS 2:32).

Источник: fin-accounting.ru